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会计职业判断

会计职业判断是指会计人员根据会计法律、法规和规章等会计标准,充分考虑企业现实与未来的理财环境和经营特点,运用自身专业知识和职业经验,通过识别、计算、分析、比较等方法,对不确定性会计事项所作的裁决与断定的思维过程。 [1]

会计职业判断是会计人员按照会计准则、制度的要求,根据企业理财环境和经营特点,利用自己的专业知识和职业经验对日常会计事项的处理和财务报表的编制应采取的原则、方法、程序等方面进行判断与选择的过程。它具有如下主要特点:

判断总是有其特定的目标指向。一般来说。会计人员除了希望判断选择的结果能及时、恰当地反映出企业当前的财务状况、经营业绩和现金流量外,还希望对条件确认、计量和揭示方法的选择与运用,能有效地维护和增长企业的自身经济效益。

会计准则允许企业会计人员选用不同的方法对会计资料进行加工处理,而不同的方法会得出不同的结果,但哪一种方法能使结果更接近客观实际,有时很难有一一个客观标准,只能依据会计人员的职业判断来确定。这无疑在一定程度上掺杂着会计人员的主观臆断性。

会计人员运用职业判断选择会计政策和进行会计估计过程中,始终面临着多个方案的比较、优选,面临着可靠性与相关性、稳定性与适用性、利益驱动和公允公正等观念和立场的矛盾与权衡选择。会计职业判断的过程可以说就是一种比较、权衡、取舍的过程。

会计职业判断是在有限制和要求下的相对主观,它受制约的因素是多方面的:①受制于社会的外在约束机制,如法规、政策、目标、国情和技术水平等;②受制于会计的某些自身特征、原则及相应的理论框架;③受到会计人员自身的业务技能与职业道德水准的制约。

会计职业判断贯穿于会计工作的始终,涉及到方方面面,其主要表现在以下几个方面:

经济活动的复杂性和多样性,使得在会计实务中对某一会计事项进行确认、计量、揭示时需要多个会计原则之间作出选择,而各个会计原则之间也有矛盾。如可靠性与相关性原则之间。谨慎性原则与历史成本、一致性原则之间就时有冲突在特定的条件下,某项会计原则是否应当选,选择的“度”应该多大,如何正确处理多个原则的优先使用顺序,怎样实现不同原则之间的最佳组合等等,这一切都必须依赖会计人员的判断来进行相应的选择与协调。

由于客观经济的复杂性和各个企业的特殊性,企业可在允许的范围内对同一经济事项采用不同的会计处理方法。在这多种会计处理方法之间本无绝对的孰优孰劣,现行制度也缺乏对多种方法选用标准的具体规定,会计人员只有在工作中运用自身的职业判断,在诸多可选择的会计处理方法中,选择适合本企业具体情况的会计处理方法,以便会计信息能望其实地反映企业经营状况

在会计工作实践中,经常需要利用最新信息对具有结果不确定性的交易或事项作出判断,对未来事项是否发生及未来事项的发生时间及影响予以估计入账常见的需要估计的项目有:坏账或有损失固定资产折旧年限与净残值、无形资产和待摊费用摊销期限等等。这些项目必须通过会计人员合理预测与推断加以确认、计量,才能便会计信息实地反映,其确认、计量、揭示的合理准确与否很大程度取决于会计人员职业判断能力的高低。

重要性原则要求对那些预期可能对进行经济决策发生重大影响的事项,应单独反映或重点说明;对于不太重要的经济事项,可以在会计记录或报表上予以简化或省略。由于我国会计准则未对重要性作出明确的定义,而且在实际工作中,不同的事项,判断其重要性的标准也会随着时间、地点、经济环境、业务性质等等而不同。因此,对于一项经济事项是否重要。是否对企业会计信息披露构成影响,应否单独揭示,应视其自身性质及相关情况而定,在一定程度上也取决于会计人员的职业判断。

会计职业判断是会计人员一项重要而富于挑战性的工作。职业判断能力的强弱是一个会计人员综合素质的反映,它不仅需要会计人员对会计理论知识和会计方法的全面理解与准确把握,也需要对企业客观经济环境与经营管理目标进行透彻的了解。因此,为增强会计人员职业判断的能力,笔者认为应该从以下几个方面努力:

1.认改变过去按图市机的旧习。要转变观念,更新思维方式。提高对会计职业判断必要性和重要性的认识,以适应市场经济和会计工作的变化及辆要。

2.加大对会计人员的指导和培训的力度。会计理论界私有关邵门应当积极宣传新的会计准则和各项法规制度,对其要点、难点问题有针对性地进行阐释和开屡讨论,同时组织并且动员社会力量对会计人员进行全方位、多层次的业务培训和指导,以便创造良好的外部条件供会计人员学习。

3.注重自身素质的提高。会计人员应积极主动提高自身的综合素质,不断学习和掌握现代经济学分析方法,以新的会计准则和会计制度为切入点,更新自身的知识结构。应注意对理论的思考,保持对热点问题的敏感,充分认识和估计经济环境的不确定性,大胆探球,努力实践,增强会计职业判断能力

会计人员要对相关的事项和环境有清晰的认识,了解与问题有关的所有信息,包括问题本身的信息、以及产生的前因后果方面的信息等。对于一些复杂事项,如复杂的租赁合同,复杂的促销方案等,由于其涉及多方面关系,有时还需借助图表等辅助方式,来描述事项中涉及的相关各方关系,以帮助全面理解问题。

该目标是针对具体判断事项而言的,即明确是对什么做出判断、判断结果应实现什么目的等。如某电器销售企业将自己销售的电冰箱等商品暂时供员工休息室使用,过一段时间后再将其作为商品销售,那么该商品是应确认为固定资产还是存货;其应摊销的价值如何确定;并估计其摊销期限、方式等,都属于具体的判断目标。对于复杂事项,有时还需把整个问题分解为较简单的子问题来分别解决。明确判断目标,可以指导会计人员围绕目标有效地搜集信息。

即可能的判断结论。如前例中的确认问题,就可提出“该电器应确认为固定资产”和“该电器应确认为存货”两个备选方案。这一阶段受人的知识经验的影响较大,对同一问题,不同的人可能会提出不同的备选方案;同一个人随着信息的获得,对备选方案也可能会修改和补充;专家较新手更易提出恰当的备选方案。同时,对确定的、简单的问题比对不确定的、复杂的问题更易形成恰当的备选方案。

首先,资料的来源依赖于选择什么标准来比较。可选择的标准包括既定的标准、该公司过去的情况、行业中其他公司的情况以及类似事件的结果等,其中既定的标准是最常用的。会计职业判断中的既定标准主要是指权威机构发布的专门规则和制度,在我国主要是各种财经法规、会计准则、会计制度以及证券监管条例等。针对备选方案中涉及到的项目,会计人员应对这些专业文献进行搜索,收集与其有关的论述。但如果会计人员对判断标准所涉及到的文献非常熟悉,这一步也可能被省略。对于其他标准,会计人员则需要收集其他的相关资料。如要估计公司的坏账准备就需收集公司过去应收款项回收情况的资料;要对未来事项做出判断就需收集有关现实和未来可能情况的资料等。

其次,收集信息还应具有导向性。如要判断一项交易是否为非货币性交易,就要收集补价资产公允价值的信息。

再次,收集信息还有一个量的问题,信息不充分和信息过度都会引起判断的偏误。信息收集过程同时也是进一步认识问题的过程,如果发现原备选方案或拟确定的标准并不恰当,就要进行必要的修改,然后再补充收集信息。

它是指根据所收集的资料,经过分析评价后确定的具体适用标准,如会计准则中的某一具体论述。在没有明确的法规标准的情况下,行业惯例、事实等在特定情况下也可作为判断标准。有时判断标准也可能不太明确,如对未来不确定事项的判断,采用的标准就是对未来事项的预测值或估计值。确定恰当的标准非常重要,选择失当就可能导致判断的失误。

即将判断标准和备选方案逆行分析和比较。使用的主要方法是识别衡量和序列衡量。识别衡量是指确定判断对象(某一备选方案)与判断标准相符合的程度。序列衡量是指把判断对象按一定标准排列起来后衡量其各自的优劣,它用于有多种方案均可选择时的最佳方案的确定。

即做出最终的断定、估计或选择。

以上是会计职业判断过程的通用模式,它们总体而言保持上述的顺序,但有时也会根据问题的特点和复杂程度做适当的调整与省略,有时还会从后一阶段再返回到前一阶段而形成局部的循环。

1.主体因素

主要是指会计人员素质。由于我国会计人员在计划经济中形成的照本执业的习惯,使整体素质相对较低,职业判断能力没有达到与经济发展相适应的水平,出现了谬误的判断的可能性较大。

2.客体因素

主要指经济业务的复杂性和不确定性。复杂性和不确定性越高,对会计职业判断的要求越高,其误判的可能性越大,相反复杂性越低,对会计职业判断的要求越低,其误判的可能性越少。

3.环境因素

主要包括:

(1)利益相关者的自利本性使他们追求各自的自身效用最大化。利益相关者包括股东或投资人、债权人、管理当局、雇员、政府等。自身效用最大化就是追求最大限度地获得自身利益。当条件成熟时,利益相关者的动机会转化为对会计的操纵行为,操纵会计人员利用职业判断的弹性空间进行财务欺诈、利润规划和盈余管理,这时会计职业判断完全背离了必须遵守的原则,其目的变成惟一的目的,就是追求自身效用最大化。只有当诚信与自己的最终价值相符合时,只有当诚信能给企业带来利润,不诚信会带来损失时,利益相关者才会讲诚信。

(2)契约的不完备性。现有的各项法律法规没有对经济发展中的新生事物规定相应的处理方法。在基本会计准则具体会计准则之间,会计准则与税收制度之间都存在不协调性甚至冲突、矛盾的地方。当契约的一方认为违反契约的规定或利用契约的不完备性可获得的效用,比履行契约所获得的效用要大时,就会放弃履行契约而追求自身效用最大化。

(3)造假成本低。会计造假的预期收益明显大于预期成本,被发现的可能性小,即使被发现,造假者的法律责任小,处罚力度小。

1.建立正确的会计职业判断意识

这是正确运用和提高职业判断能力的前提条件。随着市场经济的发展,以及会计准则会计制度的发展,会计人员必须由过去“照本(指会计制度)执业”向职业判断方向迈进。这在客观上要求会计人员正确运用职业判断处理经济业务事项,在主观上也要求会计人员建立一种职业判断的意识,提高对会计职业判断的必要性和重要性的认识。

2.坚持诚信原则和遵守职业道德

诚信原则是会计人员进行职业判断的重要原则,它要求会计人员必须客观公正地对本企业实际发生的经济业务作出合法合理的判断。诚信在会计行业尤为重要,中国现代会计先父潘序伦先生指出“立信,乃会计之本;没有信用,也就没有会计”,把信用作为会计工作的生命线。诚信不仅是一种责任,更与重大利益相关;诚信不仅仅是道德要求,而且是市场经济下的基本游戏规则。企业生存和发展都必须建立在诚信的基础上,会计人员的诚信是企业诚信的重要组成部分,只有诚信的会计人员才能客观、真实地进行会计核算,提供正确的会计信息

3.坚持独立原则的同时必须合理权衡各方面的关系

独立原则要求会计人员不要盲目依从企业管理层的意见而放弃应有的判断原则,应在充分考虑自身实际情况下合理借鉴其他企业对同类会计事项的处理,不要把思想限制在过去的判断方法和结果中,应以求真务实态度对待会计职业判断。会计信息失真的根本原因就在于企业管理当局对会计人员的干预,导致会计行为缺乏独立性。在市场经济条件下,存在着利益主体多元化趋势,而多元化的利益主体的经济活动基本上是利益驱动所致的,会计人员处于多元利益主体的中心,肩负着客观、公正处理各方利益的艰巨重任。所以,会计人员不能真正归属于多元化利益主体的任何一方,否则,受其利益驱动或操纵,无疑会不可避免地出现会计信息失真的问题。但是过分地强调独立原则会使会计人员与其他工作人员无法沟通,甚至凌驾于其他人,而且会计人员职责范围是会计的基本职能,即核算和监督,会计人员不可能完成所有的工作,因此在会计人员独立工作时要加强与其他专业人员的沟通,并从中获得各种与问题有关的信息、报告、料和建议,客观、真实地进行会计核算,协同完成企业的目标。

4.坚持合法原则

它要求会计人员必须遵守各项法律法规,在法律法规或准则允许的范围内进行合法判断,在法律法规或准则没有规定的,应选择符合一般会计原则会计处理方法,并根据实际情况作出合乎常理的判断。也就是说,会计职业判断只能在会计法律法规和国家统一会计制度允许的范围内作出判断和选择,所选择的会计政策和会计原则必须符合国家统一会计制度的精神实质,否则,就是违法行为,要受到法律制裁。会计原则对会计人员进行职业判断,选择适当的会计方法有很大的帮助,因此在判断时不仅要掌握国际会计准则和企业会计准则对收入所下的定义和当前我国相关的法律法规,如会计法等,还要运用确认和计量的各项会计原则,作出准确无误的判断。

5.坚持谨慎原则

它要求会计人员对每一次判断都有充足的依据为基础,以免造成判断偏误。在出现多个备选方案时,应按照谨慎原则,对备选方案进行分析比较,并使用识别衡量和序列衡量方法选择最优方案。识别衡量是指确定判断对象(某一备选方案)与判断标准相符合的程度。序列衡量是指把判断对象按一定标准排列起来后,衡量其各自的优劣,从中选择最优方案。

6.坚持一致性原则

它要求职业判断的依据或方法应有一定的稳定性,对于不同时间出现的、相同的经济业务,无论同一个会计人员或不同的会计人员都应该运用相同的判断方法。对于法律法规或准则没有规定的,在选择会计处理方法时,也应遵循一致性原则,避免会计人员无法判断,或因滥用会计原则引起的判断过度,或因没有合理运用会计原则引起的判断不足。

7.熟练掌握和合理运用专业知识和相关知识

专业知识是指会计理论、会计准则和制度,以及行业财务制度国际会计准则、管理会计和计算机操作技能及数据库网络技术等知识,是职业判断能力的潜在表现,也是会计人员应具备的最起码的从业知识。相关知识是指与会计工作有密切关系的财政、税收、金融以及外语等知识,这是会计人员提高职业判断能力的必要条件。会计人员不仅要面对企业经营中不断涌现的新的经济事项,依据有关规定,作出专业判断,并对这种事项进行记录和反映,而且还要向企业决策者提供决策的备选方案。因此优秀的职业判断能力不仅需要丰富的专业知识和良好的职业素质,而且还要有较强的综合能力,高度敏感性和较强的洞察力,它是会计人员学识、经验、能力和道德水平的综合反映,要求会计人员必须不断地更新知识,善于收集有用的资料和总结经验,扩大知识面,提高判断能力。

(1)敬业爱岗。会计人员应当热爱本职工作,努力钻研业务,使自己的知识和技能适应所从事工作的要求。
  (2)熟悉法规。会计人员应当熟悉财经法律、法规、规章和国家统一会计制度,并结合会计工作进行广泛宣传。
  (3)依法办事。会计人员应当按照会计法律、法规和国家统一会计制度规定的程序和要求进行会计工作,保证提供的会计信息合法、真实、准确、及时、完整。
  (4)客观公正。会计人员在办理会计事务中,应当实事求是,客观公正。
  (5)搞好服务。会计人员应当尽其所能,为改善单位的内部管理、提高经济效益服务 [2]
  (6)保守秘密。会计人员应当保守本单位的商业秘密,除法律规定和单位领导同意外,不能私自向外界提供或泄露单位的会计信息。

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